JANVIER 2018

SIC N°369

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Impôt payé à l'étranger : une charge non déductible

Au fil du temps, différentes décisions jurisprudentielles sont venues fixer le sort des impôts payés à l’étranger, notamment lorsqu’ils sont acquittés par des sociétés déficitaires. Le seconde loi de finances rectificative pour 2017 remet en cause ces avancées jurisprudentielles pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2017.

 

Le contexte


Les entreprises percevant certains revenus de l’étranger (redevances, revenus mobiliers) et qui supportent une retenue à la source prélevée par l’État d’origine du revenu peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt en application de la convention internationale. Toutefois, en situation déficitaire, l’entreprise perd le bénéfice de ce crédit d’impôt conventionnel correspondant au montant de l’impôt étranger, puisqu’aucune base d’imputation n’apparaît en raison des déficits.


En droit interne, l’article 39-1 4° du CGI autorise la déduction des impôts à la charge de l’entreprise mis en recouvrement au cours de l’exercice. Toutefois, la question se pose de savoir si les conventions fiscales conclues par la France peuvent limiter l’application de cette règle.


Dans une décision de principe, le Conseil d’Etat¹ a précisé que la déduction de l’impôt payé à l’étranger est possible pourvu que la convention fiscale ne fasse pas expressément obstacle à une telle possibilité. Lorsque la convention fiscale ne contient aucune disposition faisant explicitement référence à l’impossibilité de déduire l’impôt étranger, la cour administrative d’appel de Versailles² a jugé que la société française déficitaire était en droit de déduire les retenues à la source acquittées à l’étranger.


Dans une affaire plus récente, le Conseil d’État³ a jugé qu’une société déficitaire était en droit de déduire des résultats imposables l’impôt payé à l’étranger dans la mesure où la convention en question n’interdit pas expressément une telle déduction mais prévoit seulement d’imposer en France, pour leur montant brut, les revenus perçus de l’étranger.


Trois situations conventionnelles peuvent donc se présenter :


1)  La déductibilité de l’impôt payé à l’étranger est expressément exclue par la convention fiscale : il s’agit, en particulier, des conventions précisant que « l’impôt [étranger] n’est pas déductible de ces revenus » (par exemple : conventions avec l’Allemagne, les Etats-Unis, Israël, Suisse) ; une telle rédaction fait clairement obstacle à la déduction de l’impôt étranger.


2)  La déductibilité de l’impôt payé à l’étranger n’est pas expressément exclue, la convention prévoyant simplement l’imposition en France du revenu brut : une telle rédaction conventionnelle
ne fait pas obstacle à la déduction de l’impôt payé à l’étranger.


3)  La convention fiscale ne contient aucune disposition faisant expressément référence à l’impossibilité de déduire l’impôt étranger : la société française déficitaire est en droit de déduire les retenues à la source acquittées à l’étranger.

 

La déduction interdite  pour les exercices clos  à compter du 31 décembre 2017


L’article 14 de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 interdit, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2017, la déduction en charge des impôts prélevés dès lors qu’ils l’ont été conformément aux stipulations d’une convention destinée à éliminer les doubles impositions.


Toutefois, les retenues à la source peuvent être déduites en charge lorsqu’elles sont prélevées en dehors du cadre conventionnel. Il s’agit en particulier des cas où un impôt a été prélevé à l’étranger en infraction avec les dispositions de la convention fiscale. De même, les impôts payés à l’étranger, et non prévus par la convention fiscale (impôts locaux, par exemple) demeurent déductibles. Enfin, les retenues à la source prélevées en l’absence de convention fiscale peuvent être déduites conformément à ce que prévoit le CGI.

1. CE 12 mars 2014, n° 362528, Société Céline

2. CAA Versailles, 18 juillet 2013, n° 12VE00572, Sté Egis

3. CE 7 juin 2017, n° 386579, société LVMH Moët Hennessy Louis Vuitton

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